Gesellschafterdarlehen mit Rangrücktritt

Rückzahlung vor Eintritt des Besserungsfalls als verdeckte Gewinnausschüttung?

Befindet sich eine GmbH in einer wirtschaftlichen Krise, helfen häufig die Gesellschafter mit einem Darlehen aus. Um die damit verbundene drohende Überschuldung und Insolvenzantragspflicht abzuwenden, wird zusammen mit dem Gesellschafterdarlehen häufig ein Rangrücktritt vereinbart. Danach tritt der Gesellschafter mit seinem Anspruch auf Tilgung und Verzinsung des Darlehens hinter die Forderung aller anderen Gläubiger zurück mit der Maßgabe, dass er Tilgung und Verzinsung nur aus einem künftigen Bilanzgewinn oder aus einem Liquidationsüberschuss verlangen kann. Ein derart vereinbartes Darlehen muss im Überschuldungsstatus der GmbH nicht mehr angesetzt werden.

Ab wann aber kann die GmbH im Fall ihrer Gesundung das Darlehen wieder bedienen, ohne dass steuerliche Nachteile drohen? Mit dieser Frage hatte sich der BFH in seinem Urteil vom 11.12.2018 zu befassen.

Im Urteilsfall war der Kläger Gesellschafter einer GmbH. Weiterer Gesellschafter war B. Dieser hatte der GmbH Darlehen im Wert von rund 1 Mio. Euro gewährt.

Die GmbH hatte zwischenzeitlich ihren Geschäftsbetrieb eingestellt und sämtliche Wirtschaftsgüter veräußert. Zur Vermeidung der Insolvenzantragspflicht erklärte B für seine Darlehen einen Rangrücktritt. Mit Vertrag vom Dezember 2002 veräußerte er die Darlehen zum Kaufpreis von 40.000 Euro an die Ehefrau des Klägers.

Ab dem Jahr 2003 erwirtschaftete die GmbH wieder Gewinne und tilgte die von der Ehefrau erworbenen Darlehensforderungen.

Das Finanzamt (FA) kam zu der Auffassung, dass die Tilgung der Darlehensverbindlichkeiten, soweit sie über deren Anschaffungspreis von 40.000 Euro hinausgingen, als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) anzusehen sei und erließ entsprechende Steuerbescheide. Dagegen wandten sich der Kläger und seine Ehefrau und erhielten vor dem Finanzgericht Recht.

Der Bundesfinanzhof (BFH) sah die Revision des FA als begründet an. Nach seiner Auffassung könnten Rückzahlungen vor Eintritt des Besserungsfalls als vGA gewertet werden.

Voraussetzung für die Annahme einer vGA ist, dass die vorzeitige Zahlung durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist. Leistet die Gesellschaft Zahlungen auf eine Verbindlichkeit, hinsichtlich der ein Rangrücktritt erklärt worden ist, ohne zu prüfen, ob der Besserungsfall bereits eingetreten ist, indiziert allein dieser Umstand laut BFH eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung.

Weitere Voraussetzung einer vGA ist eine durch die vorzeitige Zahlung eintretende Vermögensminderung auf Ebene der GmbH. Dies ist gemäß BFH dann erfüllt, wenn die Zahlung nicht zur Ausbuchung der Darlehensverbindlichkeit führt. Diese Voraussetzung war im Streitfall gegeben, da die Darlehensverbindlichkeiten einem Passivierungsverbot gemäß § 5 Abs. 2a Einkommensteuergesetz (EStG) unterlagen, deshalb in der Steuerbilanz nicht ausgewiesen werden durften und damit auch nicht ausgebucht werden konnten.

Zahlungen nach Eintritt des Besserungsfalls sind nach dem Urteil des BFH nicht als vGA zu werten. Dies gilt sowohl für den Forderungsverzicht mit Besserungsschein als auch für den Rangrücktritt, aber eben jeweils erst nach Eintritt des Besserungsfalls. Wann dies im Urteilsfall der Fall war, muss nun das Finanzgericht prüfen.

 

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