Erwerb von GmbH-Beteiligungen

Wegfall des anteiligen Verlustvortrags ist verfassungswidrig

Werden innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 25 Prozent des Stammkapitals einer GmbH an einen Erwerber oder diesem nahestehende Personen übertragen („schädlicher Beteiligungserwerb“), so sind insoweit die bis zu diesem schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte (nicht genutzte Verluste) nicht mehr abziehbar. Unabhängig davon gehen nicht genutzte Verluste bei einem Beteiligungserwerb von mehr als 50 Prozent des Stammkapitals vollständig unter. Lediglich bei einer Anteilsübertragung von 25 Prozent oder weniger bleiben die Verluste unangetastet und damit im Wege des Verlustvortrags verrechenbar (§ 8c Abs. 1 KStG).

Es ist nicht verwunderlich, dass die gesetzliche Regelung in der Praxis erhebliche Kritik ausgelöst hat, da die Sanierung einer GmbH durch Anteilsübertragung oder im Wege einer Kapitalerhöhung zum Untergang des gesamten Verlustvortrags führen kann – ein betriebswirtschaftlich widersinniges Ergebnis.

Zu verstehen ist diese Regelung nur, wenn man den Beweggrund des Gesetzgebers für die Einführung dieser Regelung betrachtet. Der Gesetzgeber wollte seinerzeit den Handel mit GmbH-Mänteln unterbinden, also mit GmbHs, deren einziger „Vermögensgegenstand“ ein Verlustvortrag war.

Mit Beschluss vom 29.3.2017 hat das Bundesverfassungsgericht § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG für verfassungswidrig erklärt. Der Gesetzgeber ist verpflichtet, spätestens bis zum 31.12.2018 rückwirkend zum 1.1.2008 eine Neuregelung zu treffen. Sollte der Gesetzgeber seiner Verpflichtung nicht nachkommen, tritt am 1.1.2019 im Umfang der festgestellten Unvereinbarkeit rückwirkend auf den Zeitpunkt ihres Inkrafttretens die Nichtigkeit von § 8c Satz 1 bzw. § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG ein.

Es ist festzuhalten, dass die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts sich nicht auf den gesamten § 8c Abs. 1 KStG bezieht, sondern nur auf den ersten Satz von Abs. 1. Betroffen sind also nur Fälle, in denen innerhalb von fünf Jahren mehr als 25 Prozent und bis zu 50 Prozent der Anteile an einer GmbH auf einen neuen Anteilseigner (Erwerber) oder eine ihm nahestehende Person übertragen werden.

Es bleibt die Frage, ob die steuerliche Regelung bei Übertragungen von mehr als 50 Prozent der Anteile gemäß § 8c Abs. 1 Satz 2 KStG ebenfalls verfassungswidrig ist.

Steuerbescheide für den betroffenen Zeitraum 2008 bis 2015 sollten daher vor Ablauf der Festsetzungsfrist durch Einspruch offengehalten werden. Dem Antrag auf Ruhen des Verfahrens gemäß § 363 Abs. 2 AO dürfte das Finanzamt folgen.

In laufenden Verfahren darf § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG nicht mehr angewendet werden. Die Steuerfestsetzung wird in diesen Fällen vorläufig im Sinne von § 165 Abs. 1 Nr. 2 AO erfolgen.

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